Pubblichiamo una riflessione che riteniamo utile in merito alla corretta applicazione delle aliquote IVA al pane.
L’IVA SUL PANE
L’applicazione corretta delle aliquote iva in panificazione rappresenta un tema estremamente delicato ed importante.
L’IVA SUL PANE FINO AL 1998
Per comprendere correttamente il problema bisogna rifarsi al testo “storico” della legge 580 del 1967 nel quale il prodotto “pane” era ben individuato e definito dall’articolo 14 nel seguente modo: “E’ denominato «pane» il prodotto ottenuto dalla cottura totale di una pasta convenientemente lievitata, preparata con sfarinati di grano, acqua e lievito, con o senza aggiunta di sale comune (cloruro di sodio”).
Successivamente tale articolo venne modificato prevedendo anche la possibilità di denominare come pane anche quello sottoposto a cottura parziale (precotto) riconoscendo così, con conseguenze non certo di poco conto, il fatto che il completamento di cottura costituisce una fase esclusivamente commerciale e non una fase produttiva nel ciclo produzione e vendita del pane.
Tornando alla legge 580 nella sua stesura originale, essa prevedeva la possibilità di utilizzare nella produzione del pane un numero limitato di ingredienti specificatamente individuati ed, in tal caso, la denominazione “pane” doveva essere completata dal termine “speciale” seguito dal nome dell’ingrediente aggiunto. L’articolo 20 elencava in modo preciso tali ingredienti :
Art. 20. Nella confezione dei pani speciali è consentito l’impiego di burro, olio di oliva – in tutti i tipi ammessi dalle leggi vigenti, escluso l’olio di sansa di oliva rettificato – e strutto, sia come tali che sotto forma di emulsionati, nonché latte e polvere di latte, mosto d’uva, zibibbo ed altre uve passe, fichi, olive, anice, origano, cumino, sesamo, malto, saccarosio e destrosio.
Inoltre, con gli articoli 18 e 19, la norma regolamentava anche quali altre ben individuate sostanze si potevano impiegare per la sua produzione.
Art. 19. Nella produzione del pane è altresì consentito l’impiego di:
a) farina di cereali maltati, che abbiano un potere diastasico, determinato secondo il metodo Pollak, non inferiore a 6.500 unità su sostanza secca;
b) estratti di malto, che abbiano un potere diastasico, determinato secondo il metodo Pollak, non inferiore a 4.500 unità, ed abbiano le caratteristiche che verranno precisate nel regolamento;
c) alfa amilasi e beta amilasi.
Per esigenze tecniche di produzione di particolari forme di pane normale, è ammessa la spalmatura con uno dei grassi previsti dal primo comma del successivo articolo 20.
Conseguentemente, poteva chiamarsi pane solo e soltanto il prodotto preparato con gli ingredienti previsti dall’art. 14 eventualmente integrati da quelli dell’art. 19 e pane speciale quel pane che, oltre agli ingredienti base di cui art. 14 (acqua, farina, sale e lievito) fosse stato prodotto utilizzando gli ingredienti elencati dall’articolo 20 e non altri. L’aggiunta di altri ingredienti alimentari, pur in regola dal punto di vista sanitario, non avrebbe in alcun modo consentito l’utilizzo della denominazione “pane” poiché si sarebbe trattato di altro prodotto.
Tale precisa individuazione del prodotto pane rivestiva conseguenze estremamente importanti ai fini fiscali: infatti solo e soltanto per il pane l’IVA da applicare era quella ridotta al 4% mentre prodotti che contenevano ingredienti scontavano l’IVA del 10%. Così, ad esempio, mentre l’aggiunta di olive (ingrediente che compare nell’elenco art. 20) consentiva di denominare il prodotto così ottenuto come “pane speciale alle olive” e commercializzarlo con IVA al 4% , un impasto da pane al quale veniva aggiunto del pomodoro non si poteva chiamare pane e doveva scontare un’aliquota IVA del 10%.
La situazione si è notevolmente modificata con l’approvazione del DPR 502 del 1998 che ha profondamente modificato la normativa precedente introducendo un principio – in parte di derivazione comunitaria – e cioè che la denominazione del prodotto non può essere condizionata da un numero limitato di ingredienti ma che, nel caso specifico del prodotto pane, fermo restando che deve trattarsi di un impasto a base di acqua, farina, lievito e sale, esso può essere preparato utilizzando quale ingrediente qualunque sostanza alimentare. Infatti l’ articolo 4 comma 1 del DPR 502/98 recita testualmente:
4. Ingredienti particolari.
1. Quando nella produzione del pane sono impiegati, oltre a quelli previsti dall’articolo 14 della legge 4 luglio 1967, n. 580, e dall’articolo 3, altri ingredienti alimentari, la denominazione di vendita deve essere completata dalla menzione dell’ingrediente utilizzato e, nel caso di più ingredienti, di quello o di quelli caratterizzanti.
Tale previsione normativa va a sommarsi all’abrogazione degli articoli 18, 19 e 20 della 580/67, cioè di quelli che definivano esattamente gli ingredienti utilizzabili nella preparazione del pane. Quindi, con l’emanazione di questo decreto, non vi sono più limitazioni agli ingredienti utilizzabili per la preparazione del prodotto pane.
L’IVA SUL PANE DOPO IL DPR 502/98
Senza entrare in altri importanti conseguenze relative, ad esempio, ma non solo, all’etichettatura che si modifica in modo profondo rispetto a quella prevista dalla 580/67, il problema principale che ci si è posti era a quale aliquota iva dovesse essere assoggettato il pane che ora poteva contenere qualunque ingrediente.
Ovviamente il riferimento di base per determinarlo rimaneva il DPR 633 del 1972, ovvero il Testo Unico sull’IVA. Nello specifico, l’aliquota era definita al numero 15 della
tabella A Parte II : Beni e servizi soggetti all`aliquota del 4% :
15) paste alimentari; crackers e fette biscottate; pane, biscotto di mare e altri prodotti della panetteria ordinaria anche contenenti ingredienti e sostanze ammessi dal titolo III della legge 4 luglio 1967, n. 580, senza aggiunta di zuccheri, miele, uova o formaggio.
Tale definizione se risultava soddisfacente sulla base dell’articolo 20 della 580/67, dopo la sua soppressione rischiava di ingenerare confusione totale sulla definizione relativa al 4%.
Su istanza delle Federazione Panificatori si giunse ad un chiarimento da parte del ministero delle Finanze che con circolare n. 39/E del 17 febbraio 1999, ha stabilito che per il pane prodotto
secondo gli articoli 14 , 18, 19 e 20, indipendentemente dalla loro abolizione per effetto del nuovo decreto, l’aliquota IVA rimane al 4%, mentre per il pane prodotto con altri ingredienti diversi da quelli già previsti dall’articolo 20, deve essere applicata l’IVA al 10%.
Più esattamente, il testo della circolare 39 conclude:
“Conseguentemente, ai fini della individuazione dei prodotti della panetteria da assoggettare alla aliquota del 4% restano operanti le disposizioni recate dal titolo III della legge n. 580 del 1967 nella formulazione precedente l’entrata in vigore del D.P.R. n. 502 del 1998.”
Pertanto, l’aliquota del 4% potrà essere applicata solo e soltanto ai pani prodotti con i seguenti ingredienti:
- sfarinati di grano, acqua e lievito, con o senza aggiunta di sale comune (cloruro di sodio”).
- burro, olio di oliva – in tutti i tipi ammessi dalle leggi vigenti, escluso l’olio di sansa di oliva rettificato – e strutto, sia come tali che sotto forma di emulsionati, nonché latte e polvere di latte, mosto d’uva, zibibbo ed altre uve passe, fichi, olive, anice, origano, cumino, sesamo, malto, saccarosio e destrosio.
Tuttavia, rimangono aperti alcuni problemi interpretativi relativi a pani prodotti con alte percentuali di zuccheri poiché gli stessi potrebbero essere ricompresi nella cosiddetta “panetteria fine” e come tali rientranti alla voce 68 della PARTE III Beni e servizi soggetti all’aliquota del 10% della richiamata tabella A del Testo Unico dell’IVA ai numeri:
62) prodotti a base di zucchero non contenenti cacao (caramelle, boli di gomma, pastigliaggi, torrone e simili) in confezione non di pregio, quali carta, cartone, plastica, banda stagnata, alluminio o vetro comune (v. d. 17.04);
63) cacao in polvere non zuccherato (v. d. 18.05); 64) cioccolato ed altre preparazioni alimentari contenenti cacao in confezioni non di pregio, quali carta, cartone, plastica, banda stagnata, alluminio o vetro comune (v. d. ex 18.06);
67) prodotti a base di cereali; ottenuti per soffiatura o tostatura: «puffed-rice», «corn-flakes» e simili (v.d. 19.05);
68) prodotti della panetteria fine, della pasticceria e della biscotteria, anche addizionati di cacao in qualsiasi proporzione (v. d. 19.08);
Analogamente, si raccomanda prudenza nella determinazione dell’aliquota IVA da applicare ai pani arricchiti da semi vari (girasole, sesamo, ecc, ) poiché anche questi potrebbero essere assimilati a prodotto di panetteria fine e come tale rientrante nell’IVA al 10%.
Tornando al problema della presenza di zucchero nel pane, bisogna chiarire che il decreto 502/98 prevedeva la possibilità che nella preparazione del pane potessero essere utilizzati quali ingredienti aggiunti ( diversamente da quelli considerati particolari definiti dall’articolo 4 sopra riportato ) diverse sostanze e precisamente:
3. Aggiunte.
1. Nella produzione del pane è consentito l’impiego, in aggiunta agli ingredienti previsti dall’articolo 14 della legge 4 luglio 1967, n. 580, delle seguenti sostanze:
a) farine di cereali maltati;
b) estratti di malto;
c) alfa e beta amilasi ed altri enzimi naturalmente presenti negli sfarinati utilizzati;
d) paste acide essiccate, purché prodotte esclusivamente con gli ingredienti previsti dagli articoli 14 e 21 della legge 4 luglio 1967, n. 580. In questo ultimo caso le paste acide essiccate possono essere usate solo per la preparazione del pane di cui al citato articolo 21;
e) farine pregelatinizzate di frumento;
f) glutine;
g) amidi alimentari;
h) zuccheri.
2. Gli estratti di malto e gli zuccheri sono impiegati in quantità inferiori a quelle previste dall’articolo 4.
Pertanto, gli ingredienti corrispondenti a quanto sopra non dovrebbero modificare il concetto di “prodotti di panetteria ordinaria” e quindi tali da scontare l’aliquota del 4% purchè, nel caso di zuccheri e estratti di malto, siano impiegati in quantità inferiori a quelle previste dall’articolo 4 comma 3:
3. Il pane con aggiunta di malto deve contenere non meno del 4 per cento di zuccheri riduttori, espressi in maltosio, riferiti alla sostanza secca.
4. Il pane con aggiunta di zuccheri deve contenere non meno del 2 per cento di zuccheri riduttori riferito alla sostanza secca.
Si ritiene pertanto che un utilizzo di zuccheri superiore al 2% faccia passare l’aliquota IVA del prodotto dal 4 al 10%.
E’ doveroso sottolineare come in sede di verifiche fiscali tali elementi siano spesso stati oggetto di contestazione e come la presenza dello zucchero tra gli ingredienti sia stata considerata elemento sufficiente per valutare il prodotto come rientrate nell’aliquota del 10% indipendentemente dalla sua percentuale di utilizzo.
Vale però la pena di ricordare anche come nell’articolo 20 della 580/67 soppresso a fini normativi ma vigente ai fini fiscali in termini di individuazione dell’aliquota IVA del 4 %, siano esplicitamente richiamati malto, saccarosio e destrosio. Ora, zucchero non è altro che il nome comune con il quale si indica la sostanza saccarosio. Pertanto bisognerebbe concludere che è sufficiente utilizzare nell’etichettatura degli ingredienti del pane il termine saccarosio anziché quello di zucchero per risolvere il problema.
Se così fosse – e così dovrebbe essere - ne consegue che l’applicazione dell’aliquota IVA 10% dovrebbe essere presa in considerazione solo quando nella preparazione del pane si utilizzino zuccheri (termine generico indicante sostanze zuccherine) ma non, nello specifico, il saccarosio oppure se quest’ultimo sia utilizzato in percentuali superiori al 2%.
Avvertenza: le conclusioni sopra riportate sono frutto di valutazioni approfondite fatte anche nelle sedi istituzionali competenti: tuttavia, a differenza dei testi normativi, le stesse debbono essere attentamente valutate non costituendo elemento giuridico formalmente confermato dagli uffici competenti ma elemento utile ad eventuali contestazioni in sede di accertamento. Pertanto è raccomandabile la massima attenzione e prudenza nella determinazione delle aliquote IVA applicate alla vendita dei prodotti in questione.